RIFIUTI: DALLA TASSA ALLA TARIFFA (*)
di Massimo Medugno
(*)
Tratto dal Codice dei rifiuti
(Ed. La Tribuna)
Non era certo un
precursore del diritto tributario e della scienza delle finanze lo sceriffo
Omar che, nel VIII secolo, dopo aver conquistato l`Iraq, consigliava ai suoi di
mantenere la proprietà delle terre alla popolazione vinta, piuttosto che
chiederne la spartizione. Infatti, in questo modo - egli sosteneva - si sarebbe
potuta esigere periodicamente un`imposta fondiaria e di capitalizzazione,
utile, ad esempio, per la difesa delle nuove province.
Dal VIII secolo
ad oggi, ovviamente, molte cose sono cambiate.
E così, ad
esempio, la Costituzione contiene dei principi in materia tributaria, anche se
non particolarmente numerosi.
Oltre al
principio di legalità (art. 23), va ricordato quello della capacità
contributiva e della progressività del sistema tributario (art. 53), colto nel
suo nesso con i principi di democrazia e solidarietà sociale.
La materia della
tassa (ora tariffa) in materia di rifiuti, almeno nei manuali di diritto
tributario più diffusi, non è stato mai trattato in maniera organica.
In genere non si
andava oltre l`evidenziare un obbligo dei comuni di svolgere i servizi di
smaltimento dei rifiuti solidi urbani interni, e di istituire apposita tassa,
il cui gettito globale deve essere predeterminato in misura tale da non
superare il costo del servizio e da realizzare il pareggio con il costo.
Ciò non
evidenziava a sufficienza il rilievo di questo prelievo fiscale che, invece, da
alcuni anni a questa parte, con l`evoluzione della normativa ambientale e il
maggior ruolo degli Enti locali (e dei tributi locali, dei quali la tassa ne
rappresentava una "fetta" consistente Nel 1994 si calcolava che la
tassa sui rifiuti (TARSU) avesse un gettito complessivo di 6.500 miliardi, di
cui 2.500 sulle imprese e il resto sulle famiglie. Si veda La riforma fiscale, Sole
24 Ore 1994, p. 62) ha assunto una sempre maggiore importanza.
Un approccio di
maggior attenzione sotto il profilo legislativo, deve essere ravvisato a
partire dall`art. 2 della legge n. 498/92 ("Interventi urgenti in materie
di finanza pubblica"), che delegava il Governo ad adottare una serie di
decreti legislativi in una serie di materie di materie, tra cui anche quella
della disciplina delle tariffe per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani, in
modo che vi fosse correlazione tra la tariffa, qualità e quantità dei rifiuti e
relativi costi. In particolare, questa nuova disciplina oltre a correlare tra
entità della tariffa, quantità e qualità dei rifiuti e dei relativi costi di
smaltimento, avrebbe dovuto tener conto dei servizi dell`organizzazione della
raccolta differenziata, in modo che fosse assicurata, gradualmente la copertura
integrale dei costi di investimento e di servizio.
Come noto detta
delega è stata esercitata con il D.L.vo n. 507/93, di cui si scriverà più
avanti.
<%-2>Nel
1994 il Libro Bianco presentato dall`allora Ministro delle finanze, Giulio
Tremonti, arriverà ad ipotizzare, in un`ottica di trasferimento della potestà
impositiva dallo Stato ai Comuni, un Tributo Locale Immobiliare (TLI) che
avrebbe assorbito la quasi totalità dei vecchi tributi sui vecchi tributo
immobiliari sulle proprietà (ICI, ICIAP ed anche la tassa sui rifiuti solidi) e
sui passaggi di proprietà (Registro, Successioni ecc.), in una logica di un processo
di unificazione ("e pluribus unum"), che avrebbe comportato un unico
regime, un`unica dichiarazione, un unico sportello ...
Nelle "Proposte
per la realizzazione del federalismo fiscale" del marzo 1996, si faceva
riferimento al testo unificato delle proposte di iniziativa parlamentare di una
legge quadro in materia di rifiuti (atto camera n. 3055 legislatura XII),
approvato dalla competente commissione della camera dei deputati poco prima
dello scioglimento del parlamento, che - all`art. 41 - disponeva che la tassa
per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani era soppressa e che i costi per i
servizi relativi allo smaltimento sono coperti dai comuni mediante
l`istituzione di una tariffa.
Secondo lo
stesso studio "la sostituzione della tassa con una tariffa è una richiesta
non recente dell`ANCI". Inoltre, pur ribadendosi la scelta di una ampio
potere regolamentare dei Comuni in quest`ambito, si ribadiva che "il
prelievo imposto per il finanziamento dl servizio, comunque lo si chiami,
partecipa dunque dei caratteri che la dottrina ha sempre attribuito alla tassa:
ciò non impedisce di dargli un altro nome: si tratta di stabilire in qual modo
si ritiene di regolare il finanziamento del servizio".
Si evidenziava,
quindi, che la sostituzione della tassa con una tariffa (quindi con un prezzo
pubblico di un servizio) non avrebbe introdotto maggiore elasticità: infatti, "un
prezzo pubblico è più vincolato alla prestazione di cui costituisce il
corrispettivo (benché tendenzialmente inferiore al costo), di quanto lo sia la
tassa, che per definizione copre parzialmente il costo di un servizio reso sì
ad un singolo, ma nell`interesse pubblico".
Quanto poi alla
questione se questa tariffa possa essere considerata una tassa e/o imposta
ambientale, si deve ritenere che, anche alla luce degli orientamenti
comunitari, essa possa qualificata tale in quanto si propone di ottenere un
risultato nel settore dell`ambiente.
Questo, in
sintesi, il quadro degli orientamenti antecedenti all`emanazione del D.L.vo n.
22/97, che ha sostituito la tassa sui rifiuti con la tariffa.
1. Le novità
introdotte dal D.L.vo n. 22/97.
Con la "legge
comunitaria 1993" (legge n. 146/94) venivano individuati i criteri di
delega per il recepimento dalle direttive 91/156 in materie di rifiuti e della
direttiva 91/689 riguardante i rifiuti pericolosi.
In particolare
l`art. 36 enunciava i principi ed i criteri direttivi che sono riassumibili nell`esigenza
della conservazione e del recupero delle condizioni ambientali attraverso
misure dirette alla prevenzione e alla riparazione del danno ambientale, alla
previsione di sistemi di controllo e di monitoraggio ambientale, a garantire
l`informazione specifica per i cittadini.
Altri criteri
erano quelli riferito all`esigenza di uniformare la normativa nazionale alle
definizioni e alle classificazioni dei rifiuti contenute nelle direttive
comunitarie, di prevedere procedure ad adempimenti semplificati per le attività
di recupero, la definizione di criteri regionali in base ai quali le Province
avrebbero provveduto all`individuazione delle aree non idonee alla
realizzazione di impianti di smaltimento e recupero, la definizione a livello
centrale dei criteri per la pianificazione in materie di gestione dei rifiuti
ecc.
Come può essere
verificato nell`allegato 1 (leggi di delega), la successiva legge n. 52/96
prolungava il termine per il recepimento delle due direttive comunitarie (nel
frattempo scaduto), oltre che fissare i principi ed i criteri di delega
direttivi (art. 43) per il recepimento della Direttiva 94/62 sugli imballaggi e
sui rifiuti di imballaggio a cui il Governo si sarebbe dovuto attenere.
Tra questi val
la pena sottolineare ed evidenziare i seguenti:
-<>sistemi
di incentivazione della raccolta degli imballaggi, mediante modifiche alle
disposizioni in materia di tasse sullo smaltimento dei rifiuti solidi urbani
(lettera f dell`art. 43);
-<>adozione
di ogni misura utile al fine di attuare il principio secondo il quale chi è
responsabile dell`inquinamento deve assumersi gli oneri economici per la sua
eliminazione (principio del "chi inquina paga") (lett. g dell`art.
43).
Ecco dunque all`art.
43, lett. f) (legge n. 52/96) un riferimento a "modifiche alle
disposizioni in materie di tasse sullo smaltimento dei rifiuti solidi urbani"
sebbene correlato a "sistemi di incentivazione della raccolta degli
imballaggi".
In effetti, come
si avrà modo di evidenziare più avanti, il D.L.vo n. 22/97 affronta in maniera
radicale la materie della tassa sui rifiuti, disciplinandola in maniera
radicale e profonda e non solo con riferimento al limitato aspetto dell`introduzione
di "sistemi di incentivazione della raccolta degli imballaggi" (vedi
sopra).
Qui si può solo
fare solo un rapido cenno al problema dei limiti della delega (sollevato in
sede di discussione del provvedimento in Commissione alla Camera dei Deputati
il 23 ottobre 1996) rispetto al quale lo stesso Ministro dell`ambiente
sottolineava che "il criterio fondamentale di delega che il parlamento
aveva indicato al Governo consisteva nell`adeguamento della normativa vigente
alla normativa comunitaria, apportando alla prima ogni necessaria modifica ed
integrazione allo scopo di definire un quadro omogeneo ed organico delle
discipline di settore, anche in riferimento alla portata di disciplina-quadro
si rifiuti della direttiva 91/156/91".
La rapida
emanazione del D.L.vo 5 febbraio 1997 n. 22, secondo alcuni autori "la
prima riforma organica della XIII legislatura varata durante il Governo Prodi",
è dovuta ad alcuni motivi fondamentali:
<+>a) la
grave situazione determinatasi in seguito alle ripetute reiterazioni dei
decreti legge in materia di residui riutilizzabili;
<+>b)
l`elaborazione di un testo unificato approvato dalla Commissione Ambiente della
Camera dei Deputati nel corso della XII legislatura;
<+>c) la
determinazione del Ministro dell`ambiente, Sen. Edo Ronchi.
Sotto un profilo
più generale va ricordato che secondo l`art. 4, commi 1 e 2 del D.L.vo n. 22/97
"le autorità competenti favoriscono la riduzione dello smaltimento finale
dei rifiuti attraverso:
<+>a)
reimpiego ed il riciclaggio;
<+>b le
altre forme di recupero per ottenere materie prima dai rifiuti;
<+>c)
l`adozione di misure economiche e la determinazione di condizioni di appalto
che prevedano l`impiego dei materiali recuperati dai rifiuti al fine di
favorire il mercato dei materiali medesimi;
<+>d)
l`utilizzazione principale dei rifiuti come combustibili o come altro mezzo per
produrre energia.
Il riutilizzo,
il riciclaggio ed il recupero di materia debbono essere considerati preferibili
rispetto alle altre forme di recupero".
Questi principi
riguardano sia la pubblica amministrazione sia gli operatori economici.
Secondo l`art.
7, comma 1 D.L.vo cit. i rifiuti sono classificati in urbani e speciali, con
riferimento alla loro origine e in pericolosi e non pericolosi a seconda delle
loro caratteristiche.
Secondo il
successivo comma 2 sono rifiuti urbani:
<+>a) i
rifiuti domestici, anche ingombranti, provenienti da locali e luoghi adibiti ad
uso di civile abitazione;
<+>b) i
rifiuti non pericolosi provenienti da locali e luoghi adibiti ad usi diversi da
quelli di cui alla lettera a), assimilati ai rifiuti urbani per qualità e
quantità, ai sensi dell`art. 21, comma 2 lett. g);
<+>c) i
rifiuti provenienti dallo spazzamento delle strade;
<+>d) i
rifiuti di qualunque natura o provenienza, giacenti sulle strade ed aree
pubbliche o sulle strade ed aree private comunque soggette ad uso pubblico o
sulle spiagge marittime e lacuali e sulle rive dei corsi d`acqua;
<+>e) i
rifiuti vegetali provenienti da aree verdi, quali i giardini, i parchi e le
aree cimiteriali;
<+>f) i
rifiuti provenienti da esumazioni ed estumulazioni, nonché gli altri rifiuti
provenienti da attività cimiteriali diversi da quelli di cui alle lettere b), c)
ed e).
L`art. 21 del
D.L.vo n. 22 riguarda le competenze dei Comuni. Questi, secondo il comma 1, "effettuano
la gestione dei rifiuti urbani e dei rifiuti assimilati avviati allo smaltimento
in regime di privativa nelle forme di cui alla L. 8 giugno 1990, n. 42 e dell`art.
23".
I Comuni
disciplinano la gestione dei rifiuti con appositi regolamenti nel rispetto dei
principi di efficienza, efficacia ed economicità. Nei regolamenti comunali si
regolamenteranno le modalità della gestione dei rifiuti, tra cui "l`assimilazione
per qualità e quantità dei rifiuti speciali non pericolosi ai rifiuti urbani ai
fini della raccolta e dello smaltimento sulla base dei criteri fissati ai sensi
dell`art. 18, comma 2 lett. d)".
Sono, invece,
competenza dello Stato la "determinazione dei criteri qualitativi e
quantitativi per l`assimilazione, ai fini della raccolta e dello smaltimento,
dei rifiuti speciali ai rifiuti urbani" (art. 18, comma 2 lett. d).
Peraltro, la
privativa di cui al comma 1 non si applica alle attività di recupero che
rientrino nell`accordo di programma di cui all`articolo 22, comma 11, ed alle
attività di recupero dei rifiuti assimilati (art. 21, comma 6).
Vengono
introdotti degli obiettivi di raccolta differenziata pari a percentuali minime
di rifiuti prodotti. Gli obiettivi sono 15% entro due anni (marzo 1997 circa)
dalla data di entrata in vigore dello schema di recepimento, 25% entro quattro
anni e 35% a partire dal sesto annuo consecutivo (art. 24, comma 1, D.L.vo
cit.).
Del
raggiungimento o meno di questi obiettivi si dovrà conto quando si andrà a
determinare anche il coefficiente di correzione di cui all`art. 3, comma 29,
della legge 28 dicembre 1995, n. 549 (art. 24, comma 2, D.L.vo cit.).
Il concetto di "raccolta
differenziata" è chiarito all`art. 6, comma 1 lett. f), secondo cui è "la
raccolta idonea a raggruppare i rifiuti urbani in frazioni merceologiche
omogenee, compresa la frazione organica umida, destinata al riutilizzo, al
riciclaggio e al recupero di materia prima".
L`art. 39 ("Raccolta
differenziata ed obblighi della Pubblica Amministrazione) é posto all`interno
del Titolo II riguardante la gestione degli imballaggi.
Detto art. 39
prevede, con riferimento alla raccolta differenziata, quanto segue:
-<>la
pubblica amministrazione deve organizzare sistemi adeguati di raccolta differenziata
in modo da permettere al consumatore di conferire al servizio pubblico rifiuti
di imballaggio selezionati da rifiuti domestici e da altri rifiuti o di
imballaggi in particolare (comma 1);
-<>deve
essere garantita la copertura omogenea di ciascun territorio, tenuto conto del
contesto geografico (comma 2 lett. a);
-<>la
gestione della raccolta differenziata deve essere effettuata secondo criteri
che privilegiano l`efficacia, l`efficienza e l`economicità del servizio, nonché
il coordinamento con la gestione di altri rifiuti (comma 2, lett. b).
Il comma 1 dell`art.
49 del D.L.vo n. 22 cit. dispone la soppressione dal 1<198> gennaio 2000
della tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani, la cui disciplina di
gestione è contenuta nel citato D.L.vo n. 507/93 e il successivo comma 2
contestuale prevede l`istituzione di una tariffa per la copertura dei costi del
servizio. In particolare "i costi per i servizi relativi alla gestione dei
rifiuti urbani e dei rifiuti di qualunque natura o provenienza giacenti sulle
strade e aree pubbliche e soggette ad uso pubblico, sono coperti dai Comuni
mediante l`istituzione di una tariffa" (comma 2, art. 49).
In merito al
termine del 1<198> gennaio 2000 va ricordato che esso era,
precedentemente, fissato al 1<198> gennaio 1999 (così nel testo
originario del D.L.vo n. 22 cit.).
Val la pena
rammentare che la legge n. 426/98 ("Nuovi interventi in campo ambientale")
aveva definitivamente fissato che il termine dell`1 gennaio 1999 per la
soppressione della tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani e la sua
sostituzione con la tariffa - introdotto dall`art. 49, comma 1 del decreto o
legislativo n. 22/97, c.d. "decreto Ronchi" - era sostituito con
quello del 1<198> gennaio 2000 (art. 1, comma 28).
<%-2>Per
non lasciare dubbio alcuno il comma 7 dell`art. 31 della legge n. 448/98
(collegato alla Finanziaria 1999) ha stabilito che "per l`anno 1999
continuano ad essere applicabili i criteri per la commisurazione della tassa
per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani adottati per le tariffe vigenti
per l`anno 1998. I comuni possono adottare sperimentalmente il pagamento del
servizio con la tariffa. I relativi regolamenti non sono soggetti al controllo
del ministro delle finanze".
Il termine
tariffa, usato nell`accezione propria della scienza economica, rappresenta il
prezzo pubblico di un servizio ovvero il corrispettivo del beneficio economico
che l`utente trae da un pubblico servizio liberamente richiesto.
La tassa,
invece, costituisce il contributo di un singolo alla spesa sostenuta da un ente
del quale il soggetto è tenuto a valersi.
Va evidenziato
che, comunque, la tassa si collega ad un pubblico servizio o ad una utilità
resa all`obbligato.
La tariffa non è
istituto più elastico della tassa in quanto un prezzo pubblico, quale è la
tariffa, è più vincolato alla prestazione di cui costituisce il corrispettivo,
di quanto lo sia la tassa stessa.
Ciò a fronte dell`obbligatorietà
del servizio di raccolta dei rifiuti, tanto per il Comune che di regola deve
istituirlo in regime di privativa, quanto per i cittadini che devono domandarlo.
Ogni cittadino, peraltro, è interessato a che tutti i cittadini si avvalgano
del servizio di raccolta e trasporto dei rifiuti, essendo a tutti comune
l`interesse alla pulizia della città.
"Valgono a
questo riguardo le precisazioni del Consiglio di Stato ha dedicato al canone
per la raccolta e la depurazione delle acque (istituito con l`art. 16 della
legge 10 maggio 1976, n. 319, e successivamente regolato dall`art. 3 del D.L.
28 febbraio 1981, n. 38, convertito con modificazioni nella legge 23 aprile
1981 n. 153 e dall`art. 32 della legge 5 gennaio 1994, n. 36): esso rientra
nella categoria delle entrate tributarie, ancorché il pagamento sia collegato
con una prestazione da parte di un soggetto pubblico, perché l`imposizione "è
determinata autoritativamente ed obbligatoriamente dall`ente pubblico e il
cittadino si trova, in concreto, nella impossibilità di poter rinunciare a
domandare il servizio, in ordine al quale si configura una sostanziale
obbligatorietà della domanda".
Pertanto, vista
l`obbligatorietà del servizio, tanto per il Comune quanto per i cittadini, il
prelievo comunque imposto con l`istituzione di una tariffa per la copertura dei
costi del servizio di smaltimento degli RSU viene usato nella sa accezione
tecnica della scienza delle finanze, ma piuttosto per esprimere la volontà di
attribuire ad ognuno un carico tributario proporzionale ai rifiuti conferiti
(piuttosto che all`ampiezza dei locali occupati, conformemente a quanto
previsto dalla precedente disciplina della TARSU, a tutt`oggi ancora vigente,
con alcune lodevoli eccezioni).
Il prelievo
imposto per il finanziamento di questo servizio, comunque lo si chiami,
partecipa ai caratteri che la dottrina ha sempre attribuito alla tassa. "Ciò
non impedisce di dargli un altro nome: si tratta di stabilire in qual modo si
ritiene di regolare il finanziamento del servizio".
Si tratta,
quindi, sempre di una tassa nel senso tecnico del termine ed anzi ci potrebbe
essere qualche buona ragione per non chiamarla tariffa.
Deve essere però
una tassa dotata delle caratteristiche desiderate da chi vuol chiamarla
tariffa: che copra il costo del servizio e che sia regolata dal Comune.
Secondo il comma
2 dell`art. 49 "i costi per i servizi relativi alla gestione dei rifiuti
urbani e dei rifiuti di qualunque natura o provenienza giacenti sulle strade ed
aree pubbliche e soggette ad uso pubblico, sono coperti da i Comuni mediante
l`istituzione della tariffa".
Il successivo
comma indica che "la tariffa deve essere applicata nei confronti di
chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privato non
costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso
adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale".
I rifiuti urbani
sono indicati dall`art. 7, comma 2 del D.L.vo n. 22 cit. (si veda il precedente
paragrafo 1.3). A questi possono aggiungersi i rifiuti speciali non pericolosi
assimilati per qualità e quantità ai rifiuti urbani con delibera del consiglio
comunale, ai sensi dell`art. 21, comma 2, lettera f) del D.L.vo n. 22/97.
Ma il D.L.vo n.
22 cit. non ha fatto cessare la produzione normativa sulla materia della
tariffa ex-TARSU. Il comma 28 della legge n. 448/98 ("collegato" alla
Finanziaria ovvero "Misure di finanza pubblica per la stabilizzazione e lo
sviluppo") prevede che "a decorrere dal 1<198> gennaio 1999 il
corrispettivo dei servizi di depurazione e di fognatura costituisce quota di
tariffa".
La stessa legge
(art. 31, comma 7) stabiliva che "per l`anno 1999 continuano ad essere
applicabili i criteri di commisurazione della tassa per lo smaltimento dei
rifiuti solidi urbani adottati per le tariffe vigenti nell`anno 1998. I comuni
possono adottare sperimentalmente il pagamento del servizio con la tariffa
(...)".
A questa
disposizione va collegato quanto previsto dall`art. 1, comma 28 della legge n.
426/98, che ha prorogato il termine per l`entrata in vigore della tariffa per
il servizio di smaltimento dei rifiuti dal 1<198> gennaio 1999 al
1<198> gennaio 2000.
Il comma 13
(comma 12 in fase di elaborazione, cfr. AC 5858), art. 6 della legge n. 133
cit., quindi, prevede: "Le somme dovute per i servizi di fognatura e
depurazione resi dai comuni fino al 31 dicembre 1998 e riscosse successivamente
alla predetta data non costituiscono corrispettivi agli effetti dell`IVA. Non
costituiscono, altresì, corrispettivi agli effetti dell`IVA le somme dovute ai
comuni per il servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani reso entro la
suddetta data e riscosse successivamente alla stessa, anche qualora detti enti
abbiano adottato in via sperimentale il pagamento del servizio con la tariffa,
ai sensi del`art. 31, comma 7, secondo periodo, della legge 23 dicembre 1998,
n. 448".
In sintesi,
secondo le norme proposte, le somme dovute per i servizi di fognatura e
depurazione, relative al 1998, ma riscosse successivamente (quindi in vigenza della
nuova disciplina che prevede che i relativi corrispettivi, dall`1 gennaio 1999,
costituiscono quota di tariffa) non sono assoggettate ad IVA; analogamente non
sono da considerarsi corrispettivi assoggettabili ad IVA le somma dovute ai
Comuni per il servizio di smaltimento dei rifiuti solidi urbani, anche quando
detti enti abbiano adottato la tariffa in via sperimentale (anticipando,
quindi, il termine dell`1 gennaio 2000 introdotto dalle legge n. 426 cit.).
Si risolve così
un problema che era sorto nel 1998 e nei primi mesi del 1999.
Ma quale sarà il
regime fiscale della futura tariffa per il servizio di smaltimento dei rifiuti
solidi urbani?
2. L`assimilabilità
dei rifiuti industriali secondo la disciplina della Tarsu
Dal 2 marzo
1997, la materia dei rifiuti trova la propria disciplina del D.L.vo n. 22/97
(c.d. "decreto Ronchi"), che, all`art. 56, comma 1, lett b) abroga
espressamente il D.P.R. n. 915/82. Il decreto legislativo cit., in quanto legge
quadro necessita però di numerosi decreti attuativi per entrare pienamente a
regime e, quindi, al fine di evitare vuoti normativi si prevede una fase
transitoria, in cui convivono le norme di principio, immediatamente applicabili
e quelle previgenti di dettaglio, che saranno sostituite dai decreti di
contenuto tecnico.
In particolare,
l`art. 57, comma 1, statuisce che "le norme regolamentari e tecniche che
disciplinano la raccolta, il trasporto e lo smaltimento dei rifiuti restano in
vigore sino all`adozione delle specifiche norme adottate in attuazione del
presente decreto".
L`art. 18, comma
2 lett. d) D.L.vo n. 22/97, rinvia alla determinazione da parte dello Stato dei
criteri qualitativi e quantitativi e quali-quantitativi per l`assimilazione dei
rifiuti speciali a quelli urbani.
L`art. 21, comma
2 lett. g) D.L.vo n. 22 cit. attribuisce ai comuni la facoltà di disciplinare,
con apposito regolamento, l`assimilazione per qualità e quantità dei rifiuti
speciali non pericolosi a quelli urbani.
In forza del
richiamato art. 57, comma 1 la Delibera 27 luglio 84 risulta essere l`unica
disciplina dell`assimilabilità oggi vigente, con l`ausilio del criterio
interpretativo del D.P.R. 915/82.
La citata Delibera
del 1984 al punto 1.1, comma 4 recita "Resta salva la facoltà dei comuni
di disciplinare, nell`ambito del regolamento di cui all`art. 8, secondo comma,
del decreto del Presidente della Repubblica n. 915/82, l`assimilabilità dei
rifiuti derivanti da attività agricole, artigianali, commerciali e di servizi,
nonché da ospedali, istituti di cura ed affini, sia pubblici che privati, ai
fini dell`ordinario conferimento dei rifiuti medesimi al servizio pubblico e
della connessa applicazione delle disposizioni di cui agli articoli 268 e 298
del testo unico per la finanza locale, approvato con regio decreto 14 settembre
1931, n. 1175, e successive modifiche ed integrazioni".
La seconda
tipologia di assimilabilità (che include i rifiuti industriali) si legge,
invece, nel punto 1 gennaio 1 della stessa Delibera, che fa menzione di tutte
le tipologie di rifiuti speciali di cui ai punti 1, 2, 3, 4 e 5 del
4<198> comma del D.P.R. n. 915/82.
Nel primo caso
si tratta di una forma "generale" di assimilabilità, il secondo
riguarda, invece, le condizioni in base alle quali taluni rifiuti speciali -
compresi i rifiuti industriali - possono essere smaltiti negli impianti di
discarica di 1<198> categoria (assimilabilità tecnologica).
Con l`art. 39,
commi 1 e 2 della legge n. 146/94 si è verificata un`assimilazione per legge di
tutti i rifiuti speciali ai rifiuti urbani (compresi quelli di origine
industriale individuati al n. 1, punto 1 gennaio 1 lettera a) della citata
Delibera Ministeriale, con le seguenti conseguenze:
<+>1) a
carico dei produttori di tali rifiuti (fin ad allora gestiti in regime di
libero mercato) nasceva un obbligo di conferimento al pubblico servizio di
raccolta, trasporto e smaltimento;
<+>2) i
Comuni avevano il potere-dovere di provvedere alla raccolta, trasporto e
smaltimento attraverso i propri servizi, in<%-2>dipendentemente dalla
quantità e dalla provenienza dei medesimi (e, quindi, con diritto di privativa);
<+>3) le
superfici dove si formavano i predetti rifiuti dovevano essere comunicate al
Comune, rappresentando il presupposto per l`applicazione della Tarsu.
I predetti commi
1 e 2 dell`art. 39 sono stati abrogati dall`art. 17, comma 3 della legge n.
128/98, con la conseguenza che la potestà di assimilazione dei rifiuti speciali
agli urbani è tornata in capo ai Comuni i quali la esercitano "caso per
caso", secondo i criteri di cui alla Delibera del 27 luglio 1984, i cui
contenuti sono fatti salvi dall`art. 57, comma 1 del D.L.vo n. 22/97 (1).
La stessa
Circolare del Ministero delle finanze del 7 maggio 2998 n. 119/E osserva che il
Comune può avvalersi immediatamente del potere di assimilazione, ripristinato
con l`art. 21, comma 2 lett g) del decreto legislativo n. 22/97 ed ora, dopo
l`abrogazione dell`art. 39 in questione, esercitabile sulla base delle norme
regolamentari e tecniche vigenti (citata dal D. I. del 27 luglio 84 in attesa
delle nuove disposizioni (artt. 18, comma 2, lett d) e 57, comma 1 del D.L.vo
n. 22/97)".
La Delibera del
1984 , più volte citata, lascia impregiudicata la possibilità per i Comuni di
assimilare i rifiuti speciali (punto 1.1 comma 4, ad eccezione di quelli
provenienti dalle lavorazioni industriali), mentre al successivo punto 1
gennaio 1 stabilisce che tutte le tipologie di rifiuti speciali "possono
essere ammessi allo smaltimento in impianti di discarica aventi le
caratteristiche fissate al punto 4 febbraio 2, se rispettano le seguenti
condizioni (...)".
La migliore
dottrina e gran parte della giurisprudenza ritengono che la distinzione tra
lavorazioni industriali e tutti gli altri trovi la propria ratio nel punto e
virgola che, nell`art. 4, comma 2 separa i rifiuti provenienti dalle
lavorazioni industriali dalle altre tipologie (da attività agricole,
artigianali, commerciali e di servizi) e che, pertanto, ad essi non sia
estendibile il potere comunale di assimilabilità quali/quantitativa ( a tutti
gli effetti), mentre, unico criterio applicabile resta quello dell`assimilabilità
tecnologica in discarica di 1<198> categoria, dettato dalla Delibera del
1984.
Ad avallare tale
conclusione, sembra sufficiente richiamare alcune pronunce della 1<198>
Sezione della Suprema Corte di cassazione. In particolare: "In tema di
tassa per lo smaltimento dei rifiuti speciali, l`art. 2, 4<198> comma, n.
1, D.P.R. 915/82 distingue i residui delle lavorazioni industriali da quelli
derivanti da attività agricole, artigianali, commerciali e di servizi,
assoggettando questi ultimi allo stesso trattamento dei primi solo se non
dichiarati assimilabili ai rifiuti urbani" (sentenza n. 7582/1994 del 30
agosto 1994).
Ed ancora, la
Cassazione ha affermato: "I Comuni hanno la facoltà di dichiarare
assimilabili ai rifiuti urbani i residui derivanti da attività commerciali
(oltreché da attività artigianali e di servizio, con esclusione di quelli
derivanti da lavorazioni industriali) e possono esercitare tale facoltà, con
conseguente esercizio del potere impositivo previsto per il costo di sgombero
dei rifiuti urbani, attraverso il regolamento comunale" (sentenza n.
6389/1994 del 7 luglio 1994).
Qualificare i
rifiuti industriali, quali rifiuti speciali esclusi dalla privativa comunale,
ha ulteriori conseguenze sotto il profilo della tassazione delle aree su cui
gli stessi si formano.
Si consideri che
i Comuni sono obbligati ad istituire una tassa annuale per il servizio relativo
allo smaltimento dei rifiuti solidi urbani e degli speciali assimilati, svolti
in regime di privativa (art. 1 D.L.vo n. 507/93).
Ne consegue,
alla luce della dimostrata qualifica giuridica dei predetti rifiuti,
l`intassabilità delle relative aree di produzione.
In secondo
luogo, va evidenziato che l`art. 62, al 3<198> comma del D.L.vo n. 507
cit.., prevede: "Nella determinazione della superficie tassabile non si
tiene conto di quella parte di essa ove per specifiche caratteristiche
strutturali e per destinazione si formano di regola, rifiuti speciali... allo
smaltimento dei quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori in
base alle norme vigenti".
Ferma restando
detta intassabilità, l`art. 68 comma 1 lett. a) del D.L.vo n. 507/93 conferisce
ai Comuni la possibilità di prevedere, nell`apposito regolamento,
l`articolazione di locali ed aree in più sottocategorie, in base ad eventuali
diverse attività che risultino in esse presenti, con conseguente applicazione di
tariffe diverse. Viceversa, non pare che la norma lasci alcuna possibilità di
articolazione di ciascuna attività economica, peraltro riconoscibile da un
proprio codice di attività sia ISTAT che IVA, in relative sottocategorie.
Ciascuna attività, infatti, ha una propria "omogenea potenzialità di
rifiuti", mentre all`interno di un medesimo locale od area sono possibili
esercizi di attività tra loro diverse, ognuna con una sua tipica "potenzialità"
rilevante al riguardo.
In ordine all`inciso
"di regola", è noto che esso rinvia al concetto di prevalenza, di
talché, in presenza di un`area in cui si svolga un`attività industriale, che,
sotto un profilo oggettivo, possa considerarsi prevalente rispetto ad altri usi
(ad esempio uffici, mense ecc.), non risultano tassabili altre superfici, pur
facenti parti della medesima impresa, in cui si formano rifiuti urbani o
assimilati agli urbani
Sul punto il TAR
Toscana ha affermato che "... il criterio della esenzione della tassa
sullo smaltimento dei rifiuti solidi urbani è applicabile tutte le volte in cui
le specifiche caratteristiche strutturale e la destinazione delle aree danno
luogo di norma - secondo un giudizio di prevalenza - a rifiuti speciali"
(sez. I, 5 maggio 1998 n. 192/92).
Ciò significa
che l`impresa va considerata, in linea di principio, come complesso unitario,
epperciò non scindibile (nel medesimo senso si è espressa la Risoluzione del
Ministero delle finanze del 30 settembre 1998n. 149/E).
Sul punto si
richiama la sentenza della Corte di Appello di Brescia (16 giugno 1989),
secondo cui "le sostanze costituenti scarti di produzione, ritenute dall`imprenditore
non più utili al ciclo produttivo svolto dall`impresa debbono essere
classificate come rifiuti speciali, che l`impresa è tenuta a smaltire a sua
cura e spese; pertanto, non è applicabile, in relazione ad essi, la tassa
comunale sui rifiuti".
Il medesimo
orientamento è stato seguito dal TAR Lombardia (sez. Brescia 29 maggio 1985 n.
266/85) quando afferma che "ai sensi degli artt. 2, 4<198> comma
D.P.R. 915/82, i residui derivanti da lavorazioni industriali sono sempre e
soltanto rifiuti speciali, al cui smaltimento sono tenuti a provvedere a
proprie spese i produttori; pertanto, è illegittima la deliberazione del comune
che assoggetta tale tipo di rifiuti alla tassa per la raccolta e lo smaltimento
dei rifiuti solidi urbani".
3. La
trasformazione della Tarsu in imposta
La tassa sullo
smaltimento dei rifiuti, tributo locale che garantisce cospicue entrate alle
esauste casse dei Comuni, si collega (da ciò la natura di tassa) ad un servizio
reso da questi ultimi ai cittadini (1).
Detta tassa non
è frutto della recente attenzione all`ambiente, ma fu istituita nel 1931 e poi
successivamente modificata dal D.P.R. n. 915/82, prima normativa di settore che
intendeva disciplinare i rifiuti.
Tra le diverse
specie di tributo, la tassa è quella più difficile da definire.
Su un punto
soltanto concordano tutti: essa si collega ad un servizio pubblico reso in modo
"divisibile" ad individui determinati (2).
Vi è una netta
distinzione tra il prezzo, che costituisce corrispettivo di un contratto privatistico
e la tassa che essendo un tributo (non mancano orientamenti che lo escludono
...), si realizza in un rapporto di diritto pubblico, disciplinato nei suoi
presupposti e nel suo contenuto dalla legge (3).
Da qualche anno
a questa parte la tassa sui rifiuti è stata oggetto di interessanti pronunce
giurisprudenziali (e anche di continui provvedimenti legislativi, come si
preciserà in seguito).
In proposito è
stata ritenuta l`illegittimità della tassa citata se il relativo servizio comunale
non viene di fatto erogato (4), o la legittimità di tariffe differenziate a
seconda delle categorie (5) o la illegittimità di un aumento tariffario uguale
per tutti (6).
La sentenza
sentenza del Tribunale di Napoli, sez. I, 18 novembre 1995 (in Ambiente, n.
3/1996, p. 241 e ss.) si inserisce in questo filone e, se non vi fosse stata
qualche piccola carenza probatoria (7), avrebbe potuto dire certamente molto di
più.
Afferma,
infatti, la stessa:
"Ebbene,
per quanto non si possa consentire che venga assoggettata indiscriminatamente a
tributo qualsiasi area di proprietà del privato cittadino, ciò indurrebbe a
denegare la possibilità di ottenere l`esenzione dall`obbligazione tributaria,
trasformando così surrettiziamente la tassa in imposta (...), è comunque
necessario che chi lamenti che l`imposizione tributaria abbia ingiustamente
riguardato anche tali superfici ne dimostrano rigorosamente entità e ubicazione
(...). La società attiche, lungi dall`adempiere a tale onere probatorio su di
essa incombente, si è limitata a chiedere che fosse disposta CTU per verificare
le dimensione dell`area destinata (...) alla produzione (...) e pertanto non
soggetta alla predetta tassa".
Queste ultime
affermazioni abbisognano di due nozioni.
L`imposta
differisce dalla tassa in quanto è la prestazione pecuniaria che un ente
pubblico ha diritto di esigere in virtù della sua potestà di impero, originaria
o derivata nei casi, nella misura e nei modi stabiliti dalla legge, allo scopo
di conseguire un`entrata (8).
Per quanto
riguarda la superficie tassabile "non si tiene conto di quella parte di
essa ove per specifiche caratteristiche strutturali e per destinazione si
formano, di regola, rifiuti speciali, tossici o nocivi, allo smaltimento dei
quali sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori stessi in base alle
norme vigenti" (art. 62, comma 3, D.L.vo n. 507/93) (9).
4. Differenziazione
della tariffa e onere di adeguata notivazione
La sentenza del
Consiglio di Stato, sez. VI, 28 gennaio 1998 n. 108, da cui si prende spunto,
scaturisce da un appello proposto dai ricorrenti contro una precedente
decisione del TAR con la quale si dichiarava il primo ricorso inammissibile.
Infatti, la
delibera del 1986 del Comune di Genova, recante l`adozione delle tariffe in
materia di TARSU, aveva carattere meramente applicativo del regolamento
approvato nel 1983, che - effettivamente preclusivo dell`interesse dei
ricorrenti - non era stato impugnato ad avviso del TAR.
I ricorrenti,
con l`appello, censurano la decisione di quest`ultimo perché fondata su un
errore di diritto (in quanto il regolamento del 1983 - l`atto presupposto - era
stato ritualmente impugnato) e che l`atto impugnato era affetto da violazione
di legge e da eccesso di potere.
Si ricorda che
per atto presupposto si intende quell`atto che, pur essendo autonomo rispetto
ad un atto successivo e al relativo suo procedimento, costituisce il fondamento
per l`atto successivo.
Quest`ultimo non
avrebbe potuto essere emanato o sarebbe stato emanato in modo diverso ove il
primo fosse mancato o fosse stato diverso.
In
considerazione di questa autonomia l`atto presupposto deve essere impugnato con
quello successivo, sia pure in occasione dell`impugnativa di quest`ultimo.
Le eccezioni
appaiono essere sostanzialmente due:
<+>1)
l`omessa impugnazione di un atto presupposto da cui deriva la definitiva
acquiescenza;
<+>2) il
ricorrente, all`epoca dell`emanazione dell`atto presupposto, non poteva
condiderarsi titolare di un interesse legittimo.
Questa "incursione"
nella particolare patologia dei vizi degli atti presupposti ci consente di
avvicinarsi alla "questione centrale" trattata dalla sentenza in
parola.
In particolare
gli interessati lamentano che l`atto impugnato sarebbe affetto da violazione di
legge ed eccesso di potere e avrebbe introdotto delle tariffe del tutto
arbitrarie, assoggettando gli studi professionali a oneri più elevati rispetto
ad altre categorie di immobili, in grado di produrre RSU in misura certamente
non minore rispetto a quello di locali adibiti alla predetta destinazione.
Le tariffe,
secondo gli stessi, avrebbero dovuto tener conto non delle capacità reddituali
dei titolari di tali immobili, bensì dell`effettiva capacità di produrre
rifiuti e dunque dall`uso concreto degli stessi.
Nel caso in
esame - evidenzia la sentenza nell`accogliere il ricorso - i provvedimenti
(cioè il regolamento e la delibera) non indicano i motivi per i quali si è
tenuto di poter assoggettare a tariffe ampiamente differenziate le diverse
categorie di produttori di rifiuti interni e, in particolare, quelle degli
studi professionali e dei gabinetti medici e dentistici rispetto alle
abitazioni o ad altre categorie che, in sé considerate, non appaiono
necessariamente produttive di minori quantitativi di rifiuti, laddove gli oneri
tariffari devono, tendenzialmente, essere ragguagliati agli effettivi oneri di
smaltimento (10).
Questa sentenza
appare conforme alla giurisprudenza del Consiglio di Stato che aveva già
affermato che è "(...) legittima a differenziazione delle tariffe relative
alla tassa sui rifiuti solidi urbani in base all`attività economica esercitata
dai soggetti passivi e alla relativa incidenza del costo del servizio, ma in
capo all`autorità comunale fra la natura dell`attività presa in considerazione
e i costi sopportati dal Comune per assicurare il servizio (...)" (11).
D`altro canto lo
stesso art. 68 del decreto legislativo n. 507/93 prevede che nell`applicazione
della tassa in questione i Comuni debbono compiere previamente valutazioni
ponderate di carattere comparativo ai fini della determinazione delle tariffe
per unità di superficie relative alle singola categorie (12).
(1) M. MEDUGNO, Tributi all`ambiente, in Rifiuti, 1993, n. 3 pag.
58 ss. (sul punto pag. 60).
(2) F. TESAURO, Istituzioni di diritto tributario, Torino, 1987,
pag. 8.
(3) F. TESAURO, Op. cit., pag. 9.
(4) Trib. civ. Napoli, 8 maggio 1991, in Foro it., 1992, I, 2845.
(5) T.A.R. Toscana, 14 dicembre 1991, n. 1010, in Riv. giur.
ambiente, 1991, pag. 507.
(6) T.A.R. Lombardia, 17 dicembre 1990, n. 688, in Riv. giur.
ambiente 1991, pag. 703.
(7) È noto che la consulenza tecnica, essendo strumento di
valutazione di fatti già dimostrati non può costituire un mezzo di prova o di
ricerca. Essa, è tuttavia ammissibile anche quanto si riveli necessaria all`acquisizione
della prova che la parte no possa in altro modo fornire.
(8) F. TESAURO, Op. cit., pag. 6.
(9) Il pendant a questa norma è nell`art. 3, comma 3 del D.P.R. n.
915/82 laddove si scrive "Allo smaltimento dei rifiuti speciali, anche
tossici e nocivi, sono tenuti a provvedere a proprie spese i produttori dei
rifiuti stessi (...)".
(10) A questo riguardo vanno considerati alcuni esempi con
riferimento alla misura tariffaria stabilita dal Comune di Roma rispetto agli
uffici (L. 12.170 per unità di superficie), alle abitazioni (L. 3.125), alle
caserme (L. 4.800), piuttosto che alle stazioni e assimilabili (L. 4.060).
(11) Cons. di Stato, sez. IV, 28 febbraio 1992, n. 216, in Giur.
it. 1993, III, 513.
(12) Ancora ricco di spunti il D.L.vo n. 507 cit.. Il comma 3 dell`art.
61 nomina le "materie prime secondarie", facendo riferimento alla
precedente normativa sui rifiuti, ma che torna attuale con il D.M. 5 febbraio
1998 emanato in attuazione del D.L.vo n. 22/97.
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